甲公司主要從事汽車輪胎的生產(chǎn)和銷售，其銷售收入主要來源于國內(nèi)銷售和出口銷售。ABE會計師事務(wù)所負(fù)責(zé)甲公司2017年度財務(wù)報表審計，并委派A注冊會計師擔(dān)任項目負(fù)責(zé)人。
資料一：
（1）甲公司的收入確認(rèn)政策為：對于國內(nèi)銷售，在將產(chǎn)品交付客戶并取得客戶簽字的收貨確認(rèn)單時確認(rèn)收入；對于出口銷售，在相關(guān)產(chǎn)品裝船并取得裝船單時確認(rèn)收入。
（2）在甲公司的會計信息系統(tǒng)中，國內(nèi)客戶和國外客戶的編號分別以D和E開頭。
（3）2017年12月31日，中國人民銀行公布的人民幣對美元匯率為1美元=6．8元人民幣。
資料二：
甲公司編制的應(yīng)收賬款賬齡分析表摘錄
如下：

資料三：
A注冊會計師選取4個應(yīng)收賬款明細(xì)賬戶，對截至2017年12月31日的余額實施函證，并根據(jù)回函結(jié)果編制了應(yīng)收賬款函證結(jié)果匯總表。有關(guān)內(nèi)容摘錄如下：

審計說明：
（1）回函直接寄回本所。經(jīng)詢問甲公司財務(wù)經(jīng)理得知，回函差異是由于A公司的回函金額已扣除其在2017年12月31日以電匯的方式向甲公司支付的一筆2616萬元的貨款。甲公司于2018年1月4日實際收到該筆款項，并記入2018年應(yīng)收賬款明細(xì)賬中。該回函差異不構(gòu)成錯報，無需實施進(jìn)一步的審計程序。

（2）回函直接寄回本所。經(jīng)詢問甲公司財務(wù)經(jīng)理得知，回函差異是由于甲公司在2017年12月31日向8公司發(fā)出一批產(chǎn)品（合同價款3000萬元），同時確認(rèn)了應(yīng)收賬款3000萬元及相應(yīng)的銷售收入。B公司于2018年1月5日收到這批產(chǎn)品。其回函未將該3000萬元款項包括在回函金額中，經(jīng)檢查相關(guān)的銷售合同、銷售發(fā)票、出庫單以及相關(guān)記賬憑證，沒有發(fā)現(xiàn)異常。該回函差異不構(gòu)成錯報，無需實施進(jìn)一步的審計程序。
（3）回函由C公司直接傳真至本所。回函沒有差異，無需實施進(jìn)一步的審計程序。
（4）未收到回函，執(zhí)行替代測試程序：從應(yīng)收賬款借方發(fā)生額選取樣本。檢查相關(guān)的銷售合同、銷售發(fā)票、出庫單以及相關(guān)記賬憑證，并確認(rèn)這些文件中的記錄是一致的。沒有發(fā)現(xiàn)異常，無需實施進(jìn)一步的審計程序。

ABC會計師事務(wù)所接受委托，審計Y公司2017年度的財務(wù)報表。A注冊會計師了解和測試了與應(yīng)收賬款相關(guān)的內(nèi)部控制，并將重大錯報風(fēng)險評估為高水平。A注冊會計師取得2017年12月31日的應(yīng)收賬款明細(xì)表，并于2017年1月15日采用積極式函證方式對所有重要客戶寄發(fā)了詢證函。
A注冊會計師將與函證結(jié)果相關(guān)的重要異常情況匯總于下表：

A注冊會計師是X公司2017年度財務(wù)報表審計業(yè)務(wù)的項目合伙人。在審計過程中，需要實施函證程序，以獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。具體審計計劃的相關(guān)內(nèi)容摘錄如下：
（1）擬通過實施函證程序，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，以證實應(yīng)收賬款的存在認(rèn)定、營業(yè)收入的發(fā)生認(rèn)定和營業(yè)成本的準(zhǔn)確性認(rèn)定。
（2）函證截止日為2017年12月15日。項目組擬在此日期前向X公司的客戶發(fā)出詢證函，要求客戶在發(fā)現(xiàn)與X公司年末應(yīng)收賬款余額不一致的情況下及時回函說明。
（3）如果部分債務(wù)人直接向X公司回函，只要x公司在沒有拆封的情況下直接轉(zhuǎn)交項目組，就不必要求債務(wù)人直接向事務(wù)所回函。
（4）為提高不可預(yù)見性以應(yīng)對關(guān)聯(lián)方交易的特別風(fēng)險，在向關(guān)聯(lián)方函證時，直接以會計師事務(wù)所的名義寄發(fā)積極式詢證函。
（5）甲客戶回函不承認(rèn)截至2017年12月31日積欠X公司100貸款的記載但承認(rèn)2017年10月15日已收到X公司的80噸Y產(chǎn)品，信中附有包括“3個月內(nèi)可以無條件退貨”的補充銷售協(xié)議。因X公司已于2018年1月20日收到貨款，注冊會計師認(rèn)為該筆應(yīng)收賬款不存在錯報。
（6）寄發(fā)給欠款金額最大的乙公司的積極式詢證函直到審計報告日沒有收到復(fù)函，擬按審計范圍受限對財務(wù)報表發(fā)表保留意見。

A注冊會計師負(fù)責(zé)審計甲公司2011年度財務(wù)報表。甲公司2011年12月31日應(yīng)收賬款余額為3000萬元。A注冊會計師認(rèn)為應(yīng)收賬款存在重大錯報風(fēng)險，決定選取金額較大以及風(fēng)險較高的應(yīng)收賬款明細(xì)賬戶實施函證程序，選取的應(yīng)收賬款明細(xì)賬戶余額合計為1800萬元。相關(guān)事項如下：
（1）審計項目組成員要求被詢證的甲公司客戶將回函直接寄至?xí)嫀熓聞?wù)所，但甲公司客戶X公司將回函寄至甲公司財務(wù)部，審計項目組成員取得了該回函，將其歸入審計工作底稿。
（2）對于審計項目組以傳真件方式收到的回函，審計項目組成員與被詢證方取得了電話聯(lián)系，確認(rèn)回函信息，并在審計工作底稿中記錄了電話內(nèi)容與時間、對方姓名與職位，以及實施該程序的審計項目組成員姓名。
（3）審計項目組成員根據(jù)甲公司財務(wù)人員提供的電子郵箱地址，向甲公司境外客戶Y公司發(fā)送了電子郵件，詢證應(yīng)收賬款余額，并收到了電子郵件回復(fù)。Y公司確認(rèn)余額準(zhǔn)確無誤。審計項目組成員將電子郵件打印后歸入審計工作底稿。
（4）甲公司客戶Z公司的回函確認(rèn)金額比甲公司賬面余額少150萬元。甲公司銷售部人員解釋，甲公司于2011年12月末銷售給Z公司的一批產(chǎn)品，在2011年末尚未開具銷售發(fā)票，Z公司因此未入賬。A注冊會計師認(rèn)為該解釋合理，未實施其他審計程序。
（5）實施函證的1800萬元應(yīng)收賬款余額中，審計項目組未收到回函的余額合計950萬元，審計項目組對此實施了替代程序：對其中的500萬元查看了期后收款憑證：對沒有期后收款記錄的450萬元，檢查了與這些余額相關(guān)的銷售合同和發(fā)票，未發(fā)現(xiàn)例外事項。
（6）鑒于對60％應(yīng)收賬款余額實施函證程序未發(fā)現(xiàn)錯報，A注冊會計師推斷其余40％的應(yīng)收賬款余額也不存在錯報，無須實施進(jìn)一步審計程序。

A注冊會計師負(fù)責(zé)對ABC公司2017年度財務(wù)報表進(jìn)行審計。在對ABC公司的內(nèi)部控制進(jìn)行了解和測試時，注意到下列情況：
（1）根據(jù)批準(zhǔn)的顧客訂單，銷售部編制預(yù)先連續(xù)編號的一式三聯(lián)現(xiàn)銷或賒銷銷售單。經(jīng)銷售部被授權(quán)人員批準(zhǔn)后，所有銷售單的第一聯(lián)直接送倉庫作為按銷售單供貨和發(fā)貨給裝運部門的授權(quán)依據(jù)，第二聯(lián)交開具賬單部門，第三聯(lián)由銷售部留存。
（2）倉庫部門根據(jù)批準(zhǔn)的銷售單供貨，裝運部門將從倉庫提取的商品與銷售單核對無誤后裝運，并編制一式四聯(lián)預(yù)先連續(xù)編號的發(fā)運單，其中三聯(lián)及時分送開具賬單部門、倉庫和顧客，一聯(lián)留存裝運部門。
（3）開具賬單部門在收到發(fā)運單并與銷
售單核對無誤后，編制預(yù)先連續(xù)編號的銷售憑證，并將其連同發(fā)運單和銷售單及時送交會計部門。會計部門在核對無誤后由財務(wù)部門職員據(jù)以登記銷售收入和應(yīng)收賬款明細(xì)賬。
（4）由負(fù)責(zé)登記應(yīng)收賬款備查簿的人員在每月末定期給顧客寄送對賬單，并對顧客提出的異議進(jìn)行專門追查。